我國上市櫃公司將自民國102年起全面採用國際會計準則（IFRS），因需編製比較財務報表，故應以101年1月1日為轉換日編製初始財務狀況表，而於101年度採平行帳務處理方式，以便101年12月31日能以IFRS為基礎調整相關資產負債帳面金額，俾利IFRS順利轉換。
依據IFRS 1「首次採用國際會計準則」之指引，首次採用IFRS企業，除強制例外及選擇適用豁免項目外，應追溯適用IFRS。則企業於首次採用時，由先前一般公認會計原則轉換至IFRS所調整資產負債帳面金額之差異數，是否會影響課稅基礎，以及應否課徵營利事業所得稅及未分配盈餘稅，將產生疑義。
由於所得稅法對於營利事業資產負債衡量，除存貨及短期投資可採成本與時價孰低之估價方式，以及固定資產、遞耗資產及無形資產可依物價指數（自用土地依公告現值）辦理資產重估價外，原則上以實際成本為基礎；另對於收入、費用或損失認列，除存貨跌價損失、退休金、呆帳損失及國外投資損失準備之提列或提撥等未實現項目外，亦以收入確定應收（有收取權利）、費用或損失確定應付（有支付義務）之已實現為基礎。故企業於首次採用IFRS時，因資產負債重衡量所產生之差異數，如屬未實現性質，在現行所得稅之課稅架構下，似將產生財稅差異，企業對此於系統導入之制度建立上，應事先加以評估並建立各項差異之追蹤及處理機制。
稅務上對於會計原則轉換處理，因稅捐稽徵受到核課期間及法安定性之限制，應無法採用「追溯重編」方式。此時，如採用「推延調整」方式處理，亦將產生財稅差異；如採用「當期調整」方式處理，雖可消除財稅差異而節省企業導入IFRS之遵行成本，但企業對此轉換所產生應調整期初保留盈餘之差異數，應否比照前期損益項目因在計算、記錄與認定上，以及會計原則與方法之採用上發生錯誤而為更正之「前期損益調整」，以依據查核準則第111條規定帳外調整列入本期損益課稅，則有待澄清。
至於首次採用IFRS調整相關資產負債帳面金額而產生之差異數，是否影響未分配盈餘課稅之疑義？因上開調整非屬當年度依商業會計法處理之稅後純益，亦非會計師查核簽證財務報表事後經主管機關查核通知調整性質，故依現行法令，似不需列入未分配盈餘計算，亦不能作為計算未分配盈餘之減除項目。然而，該項差異調整如會影響當年度可供分配之盈餘，現行法令是否合時宜，不無檢討之需。
（作者是安侯建業聯合會計師事務所稅務投資部執業會計師）
【2010/07/16 經濟日報】
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