會計新知／導入IFRS-功能性貨幣怎麼選

企業導入國際會計準則（IFRS），依會計準則公報（IAS）21規範，決定功能性貨幣為外幣而非新台幣，可能衍生一些稅務議題。

依商業會計法第7條之規定，商業應以國幣為記帳本位。台灣企業通常直接以新台幣為表達貨幣來編製法定財務報表，每一報導期間期末所有的非台幣交易事項依規定以新台幣再衡量，計算外幣未實現評價損益。然而這樣的作法不符合IAS 21規定。

依IFRS，所有包含在財務報告內之企業個體，不論是母公司或其國外營運機構，均須依IAS 21規定決定其功能性貨幣，而優先參考之指標有影響銷貨價格及銷貨成本所使用之貨幣。

因此，企業在導入IFRS時，以外銷為主或以外幣計價的企業，有可能需將其功能性貨幣調整為外幣，例如美元。每一報導期間期末所有的非功能性貨幣交易事項，依IAS 21之規定再衡量為功能性貨幣，計算外幣未實現評價損益。

依我國現行營利事業所得稅查核準則29條及98條，外幣未實現之評價損益不得列計損失或免列入當年之收益，至於功能性貨幣換算為表達貨幣之兌換差額不列入損益計算。但我國所得稅法第21條規定記帳本位應以新台幣為主，如因業務需要而以外幣記帳，仍應將外幣折合成新台幣申報營所稅。

我國企業導入IFRS後，以國幣為記帳本位規定若不會配合修改，選擇外幣為功能性貨幣記帳的企業，在依IAS 21編製財務報表時，以新台幣為交易的項目，必須先依功能性貨幣衡量，計算外幣評價損益，嗣後再依IAS 21規定，以財務狀況表日的收盤匯率或交易日的匯率，轉換為新台幣財務報表數字，如此產生的財務報表將與自始至終以新台幣為原始記帳幣別者有匯率上的差異。

有些公司的會計系統可允許以外幣及新台幣同時記帳，企業可能傾向選擇對自己較有利的結果來申報營所稅。

若稅務機關允許企業以外幣編製的財務報表作為營所稅申報基礎，對於費用認列追溯到原始新台幣金額的憑證，將如何調整兌換差額？

若商業會計法及所得稅法不配合導入IFRS及時修改，則未分配盈餘稅及稅額扣抵比率計算，勢將參照商業會計法而非IFRS，將增加企業編製財務報表之負擔；如配合IFRS導入時程修改，則企業應評估外幣功能性貨幣開始採用對其稅務之影響，如稅額扣抵比率及94年度以後未分配盈餘稅之影響。

尚未導入IFRS之加拿大，其稅法本就允許符合一定條件之企業申報營所稅之基礎為外幣，而已導入IFRS的澳大利亞及新加坡皆允許企業使用依財務報告準則所選擇之功能性貨幣計算所得稅。

以新加坡為例，在導入IFRS的同時，該國稅法亦配合修改，允許企業以非新加坡幣的功能性貨幣計算課稅所得，再乘以所得稅率及年度平均匯率以得出新加坡幣的應納或應退稅額。因遵循財務報告準則而變更功能性貨幣時所造成之兌換損益則不列入課稅所得或可扣抵之損失。

新加坡作法使得稅法與財務會計的處理更為一致，以減少財稅差異調整，值得我國借鏡參考。

（作者郭雨萍、李嘉雯分別是勤業眾信會計師事務所會計師及經理）
【2009/11/13 經濟日報】